고정자산의 감가상각, 개시 시점이 언제일까요?

 

1. 사실관계

국내 A기업은 생산설비의 준공을 앞두고 있습니다. 공장 완공 후 정상매출 이전 단계에서 시험가동이 진행되고, 간헐적 생산·판매가 발생할 수 있습니다. 이러한 상황에서 건설중인자산에 계상된 공장의 본계정 대체 및 감가상각 개시 시점과 시험생산 산출물의 관련 수익·비용 인식 방법을 확인하고자 합니다.

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2. 질의사항

1. 공장 완공 후 충분한 상업화 이전(시험가동·간헐 판매 단계)에서 본계정 대체 및 감가상각 개시 시점은 언제인지
2. 시험생산 산출물의 회계처리(재고/매출·매출원가 인식)
3. 시제품 목적(판매 목적/비판매 목적)에 따른 비용의 자본화 또는 비용처리 기준

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3. 검토의견

1. 본계정 대체 및 감가상각 개시 시점
   회계기준에 따르면 유형자산의 인식 시점은 “경영진이 의도하는 방식으로 가동할 수 있는 장소와 상태” 에 도달한 때입니다. 이때부터 감가상각을 개시하는 것입니다. ‘정상조업도 달성’이나 ‘충분한 상업화 도달’ 시 본계정 대체 후 감가상각을 개시하는 것이 아닙니다. 즉, 설비가 정상 작동함을 확인하고 의도된 방식으로 판매 가능한 제품이 생산이 가능해진 때 본계정으로 대체하고 감가상각을 개시하는 것이 원칙입니다. 설비가 일시적으로 운휴 중이거나 완전조업에 미달해도 감가상각은 계속 인식합니다.
2. 시험가동 단계의 원가 처리와 초기 가동손실
   설비가 이미 사용가능 상태에 이른 이후에는, 가동수준이 낮거나 초기 수율 미흡으로 발생하는 초기 가동손실·비정상 손실 등은 자산원가에 더 이상 포함하지 않고 당기손익으로 인식합니다. 이는 상업화의 충분한 도달 여부와 무관합니다.
3. 시험생산 산출물(시제품)의 회계처리 방법
   시험가동 과정에서 생산된 재화(시제품 등)를 판매한 경우, 그 매각금액과 해당 재화의 원가는 기준서에 따라 당기손익으로 처리합니다.

• 판매 목적으로 시험생산한 경우: 재고로 인식 후 판매 시 매출·매출원가 인식이 적정합니다.
• 비판매(순수 시험) 목적으로 발생한 원가: 사용가능 도달 전의 필요 시험원가는 자산원가에 포함될 수 있으나, 사용가능 도달 후의 시험·비효율에 따른 손실은 비용입니다. 동일 성격의 거래에는 일관된 기준을 적용하는 것이 바람직합니다.
• 간헐적 판매와 수익인식
  정상 상업화 이전이라도, 고객에게 통제가 이전되면 수익을 인식합니다(계약조건·인도·검수·인증 충족 등 사실관계에 따름). 이때 대응되는 원가는 재고자산으로 집계된 금액을 매출원가로 인식합니다. 상업화 선언의 유무가 수익인식의 필요충분조건은 아닙니다.

정리하면, 설비가 의도된 방식으로 가동 가능한 때 본계정 대체·감가상각 개시, 사용가능 이후의 초기 가동손실은 비용, 시험산출물 판매는 재고·매출·매출원가로 당기 인식이 원칙입니다.

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4. 관련 규정 및 해석 사례

• K-IFRS 제1016호(유형자산) 문단 55: 감가상각은 자산이 사용가능한 때(의도된 방식으로 가동 가능한 장소·상태)부터 시작. 운휴·저조업 상태여도 감가상각은 중단하지 않음.
• K-IFRS 제1016호 문단 20: 사용가능 도달 후 발생하는 원가(미완전 조업 손실, 초기 가동손실 등)는 자산원가에 불포함, 당기손익 처리.
• K-IFRS 제1016호 문단 20A: 시험 과정에서 생산된 시제품 매각금액과 원가는 적용 가능한 기준서에 따라 당기손익 인식. 원가 측정은 K-IFRS 제1002호(재고자산) 적용.
• K-IFRS 제1002호 문단 10, 11, 16: 재고취득원가의 구성(매입·전환·기타원가)과 비정상 손실·판매원가의 당기 비용 처리 원칙.
• K-IFRS 제1115호(수익) 핵심원칙: 고객에의 통제 이전 시점에 수익 인식(계약별 사실관계에 따름).

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5. 마무리 정리

• 본계정 대체·감가상각 개시: 정상조업도나 상업화 선언이 아니라, 의도된 방식으로 가동 가능한 때입니다.
• 초기 가동손실: 사용가능 도달 후의 비효율·손실은 당기비용입니다.
• 시험산출물 판매: 재고로 인식 후 판매 시 매출·매출원가로 당기 인식합니다.
• 간헐적 판매 수익: 통제이전에 따라 수익 인식 가능하며, 상업화 여부와는 별개로 기준 충족 시 인식합니다.
  
  

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